Marți, 5 martie 2024, Curtea Constituțională a pronunțat Hotărârea nr. 5 privind controlul constituționalității articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal (sesizările nr. 229a/2023 și nr. 261a/2023).Circumstanțele cauzei
La originea cauzei s-au aflat sesizările privind controlul constituționalității articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal, depuse de dna Ivanna Koksal, de dnii Grigore Novac, Vladimir Odnostalco și Fiodor Gagauz, deputați în Parlamentul Republicii Moldova, și, respectiv, de Adunarea Populară a Găgăuziei.
Articolul 6 alin. (11) din Codul fiscal stabilea că „restituirea sumei impozitelor şi taxelor, percepute conform prevederilor prezentului cod şi ale altor acte normative, adoptate în conformitate cu acesta, şi plătite în plus sau care, conform legislației, urmează a fi restituite, se realizează de la bugetul de stat şi de la bugetele locale a căror sursă de venit constituie impozitele şi taxele respective, cu excepția restituirii sumei impozitului pe venit al persoanelor fizice care se realizează de la bugetul de stat. Restituirea sumei TVA şi accizelor, achitate de către agenții economici din unitatea teritorială autonomă cu statut juridic special, se realizează de la bugetul acesteia. În cazul în care, după încheierea exercițiului bugetar, suma restituirilor aferente acestor tipuri de venituri depășește suma încasărilor, diferența se acoperă prin transferuri cu destinație specială de la bugetul de stat în anul bugetar următor.”
Autorii sesizărilor au formulat critici de neconstituționalitate referitoare la procedura de adoptare a legii şi critici de substanță, invocând articolele 1 alin. (3) (preeminența dreptului), 7 (Constituția, Lege Supremă), 8 (respectarea dreptului internațional şi a tratatelor internaționale), 9 (principiile fundamentale privind proprietatea), 10 alin. (2) (unitatea poporului şi dreptul la identitate), 39 (dreptul la administrare), 58 alin. (2) (contribuții financiare), 109 (principiile de bază ale administrării publice locale), 111 (unitatea teritorială autonomă Găgăuzia), 130 (sistemul financiar-creditar), 131 (bugetul public național) și 132 (sistemul fiscal) din Constituție.
Analiza Curții
În această cauză, Curtea a examinat procedura de adoptare a Legii nr. 285 din 5 octombrie 2023 pentru modificarea articolului 6 din Codul fiscal.
Curtea a reiterat că aspectul procedural al articolului 109 și, respectiv, al articolului 111 din Constituție obligă autoritățile centrale să consulte structurile reprezentative ale autorităților publice locale și, respectiv, ale unității teritoriale autonome cu statut special în cazul adoptării unei legi care afectează autonomia financiară, administrarea bunurilor locale.
Comisia de la Veneția a fost critică în privința adoptării legilor care presupuneau chestiuni complexe, sensibile şi de o importanță majoră pentru societate, fără consultarea opoziției, a experților şi a societății civile şi fără evaluarea obligatorie a impactului (Opinia nr. 946/2019 din 9 decembrie 2019 pentru Macedonia de Nord referitoare la Legea privind utilizarea limbilor, CDL-AD(2019)033, § 33; Opinia nr. 950/2019 din 24 iunie 2019 privind Ordonanța de Urgență a Guvernului (OUG) nr. 7 şi OUG nr. 12 de amendare a Legilor justiției din România, CDL-AD(2019)014, § 11).
În această cauză, Curtea a reținut că, prin adoptarea prevederilor contestate, legislatorul a stabilit că în cazul formulării de către agenții economici din UTA Găgăuzia a cererilor de restituire a sumei taxei pe valoarea adăugată și a accizelor, această sumă trebuie restituită din bugetul UTA Găgăuzia. În cazul în care diferența dintre suma taxelor care trebuie restituită este mai mare decât suma colectată de UTA Găgăuzia, aceasta va fi acoperită de autoritatea centrală din bugetul de stat prin transferuri cu destinație specială în anul bugetar următor. Așadar, Curtea a constatat că mecanismul prevăzut de prevederile contestate are impact asupra autonomiei financiare a UTA Găgăuzia. În aceste condiții, Curtea a analizat, prin prisma articolului 111 din Constituție, caracterul efectiv şi real al consultărilor cu autoritățile UTA Găgăuzia.
Curtea a subliniat că Carta Europeană a Autonomiei Locale stabilește, în articolul 4 alin. (6), că autoritățile administrației publice locale trebuie să fie consultate, pe cât este posibil, în timp util şi în mod adecvat, în cursul procesului de planificare şi de luare a deciziilor pentru toate chestiunile care le privesc în mod direct.
Curtea a reținut că, în virtutea statutului special al acestei unități teritoriale prevăzut de articolul 111 din Constituție, autoritățile din UTA Găgăuzia trebuie să aibă resurse bugetare necesare pentru realizarea competențelor proprii în vederea dezvoltării ei economice și culturale. O regiune cu statut special are mai multe competențe în comparație cu alte teritorii ale aceluiași stat și este înființată cu scopul de a oferi soluții viabile la probleme complexe de guvernare a diversităților teritoriale și culturale. Din acest motiv, regimul financiar special reprezintă o condiție prealabilă necesară pentru ca autoritățile cu statut special să poată exista ca atare. În același timp, un regim financiar special și mai favorabil, deși indispensabil pentru finanțarea mai multor competențe, ridică și chestiuni de solidaritate și proporționalitate. Să faci parte dintr-un stat implică în mod normal obligația de a participa la forme de compensare între teritoriile mai puternice din punct de vedere economic și teritoriile mai slabe din punct de vedere economic. Gradul în care regiunile cu statut special participă la un astfel de sistem variază de la caz la caz, pe baza unor factori care sunt esențialmente de natură politică. Mai mult, aplicarea unui regim financiar general mai favorabil are impact și asupra principiului tratamentului egal al cetățenilor aceluiași stat și chiar asupra posibilității de exercitare a drepturilor fundamentale ale omului. Acest lucru necesită, totuși, ca diferitele situații să fie tratate diferit (§§ 74-75 din Raportul Congresului Autorităților Locale şi Regionale al Consiliului Europei referitor la regiunile și teritoriile cu statut special din Europa).
De asemenea, statutul special al unei unități teritoriale manifestă atât o dimensiune materială, cât și una procesuală. Aspectul procesual constă, în esență, într-o gamă largă de drepturi de participare la luarea deciziilor, inclusiv de a fi implicat și consultat în mod efectiv la luarea deciziilor care le afectează competențele, interesele esențiale sau domeniul de aplicare al autoguvernării lor. Implicarea este asigurată prin reprezentare în organele decizionale ale statului şi/sau prin consultare între stat şi autoritățile regionale în cauză (§§ 34-35 din Raportul menționat anterior).
Sub acest aspect, Curtea a notat că legislatorul a prevăzut obligația consultării tuturor autorităților administrației publice locale în modul corespunzător asupra procedurilor de redistribuire a resurselor care urmează să le fie alocate, precum şi asupra modificărilor operate în legislație referitor la funcționarea sistemului finanțelor publice locale (articolul 3 alin. (5) din Legea privind finanțele publice locale). De asemenea, articolul 17 alin. (1) din Legea finanțelor publice și responsabilității bugetar-fiscale stabilește obligația supunerii expertizei financiare a proiectelor de acte normative cu impact financiar.
Curtea a notat că cooperarea între autoritățile centrale ale statului și autoritățile UTA Găgăuzia trebuie să se bazeze pe mecanisme instituționale şi procedurale adecvate pentru prevenirea eventualelor conflicte. Aceste mecanisme necesită mai întâi existența unor reguli clare și predeterminate privind modul în care urmează să fie reglementate relațiile fiscale, inclusiv distribuirea impozitelor și taxelor de la bugetul de stat către UTA Găgăuzia și eventualul mecanism de restituire a acestor taxe de la bugetul UTA Găgăuzia. O asemenea reglementare în materie bugetar-fiscală trebuie precedată de consultări efective între autoritățile centrale și cele ale UTA Găgăuzia, cu posibilitatea revizuirii periodice.
În această cauză, Curtea a observat că proiectul de lege pentru modificarea articolului 6 din Codul fiscal a fost înregistrat la Secretariatul Parlamentului la 18 iulie 2023. Adunarea Populară a Găgăuziei și-a prezentat opinia prin Hotărârea nr. 210-СЗ/VII din 24 iulie 2023. La 14 august 2023, în cadrul consultărilor publice organizate de Comisia economie, buget și finanțe a Parlamentului, reprezentanții UTA Găgăuzia și-au prezentat opinia prin care au criticat proiectul de lege în discuție. Ulterior, la 12 septembrie 2023, a avut loc ședința grupului de lucru format din deputați și reprezentanți ai Parlamentului, ai Adunării Populare a UTA Găgăuzia, ai Ministerului Finanțelor și ai Serviciului Fiscal de Stat. În cadrul acestei ședințe a grupului de lucru, participanții din partea autorităților centrale și a Adunării Populare a UTA Găgăuzia și-au exprimat opiniile cu referire la proiectul în cauză. Totuși, reprezentanții Parlamentului și ai Adunării Populare a UTA Găgăuzia nu au ajuns la un consens în cadrul consultărilor menționate anterior.
Curtea a reținut că după aceste consultări publice cu reprezentanții Adunării Populare a UTA Găgăuzia, Comisia economie, buget și finanțe a Parlamentului (comisia sesizată în fond), în lipsa argumentelor Guvernului cu privire la impactul financiar din perspectiva articolului 17 alin. (1) din Legea finanțelor publice și responsabilității bugetar-fiscale, a întocmit Raportul asupra proiectului de lege pentru a fi votat de către Parlament în lectura a II-a, menționând că proiectul de lege a fost supus dezbaterilor publice cu reprezentanții unității teritoriale autonome cu statut special.
Curtea a notat că consultarea care rezultă din normele constituționale ale articolelor 109 și 111 este un dialog autentic asumat de părți, dialog care trebuie realizat cu bună-credință, în mod sincer şi responsabil. Consultarea reprezintă un instrument juridic care nu poate fi lipsit de eficiență (a se vedea, mutatis mutandis, HCC nr. 6 din 23 februarie 2021, § 60). Principiul consultării autorităților publice locale nu poate fi interpretat în sensul în care opinia autorităților locale trebuie implementată în mod obligatoriu de Parlament. Totuși, Parlamentul trebuia să aducă motive suficiente și convingătoare atunci când nu a luat în considerare poziția reprezentanților și deputaților Adunării Populare a UTA Găgăuzia. Această obligație a Parlamentului rezultă din obligația constituțională generală a autorităților de a-şi motiva propriile decizii, care poate fi dedusă din prevederile constituționale şi din standardele constituționalismului european, dictate de cultura justificării, în care fiecare exercițiu al puterii trebuie justificat (a se vedea, mutatis mutandis, HCC nr. 15 din 28 aprilie 2021, §§ 41-42; HCC nr. 16 din 3 octombrie 2023, § 50).
Așadar, având în vedere importanța unui dialog efectiv între autoritățile centrale și cele locale, Curtea a reținut că consultările dintre, pe de o parte, Parlament și reprezentanții autorităților centrale şi, pe de altă parte, reprezentanții UTA Găgăuzia nu au fost caracterizate de efectivitate, fapt care contravine articolului 111 alin. (1) din Constituție.
Având în vedere raționamentele menționate supra şi dată fiind legătura indisolubilă dintre dispozițiile tezelor articolului 6 din Codul fiscal, Curtea a ajuns la concluzia neconstituționalității articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal în totalitate.
Din acest motiv, Curtea nu a analizat articolul 6 alin. (11) din Codul fiscal sub aspectul criticilor de substanță (a se vedea, similar, HCC nr. 8 din 11 martie 2021, § 92; HCC nr. 19 din 13 iulie 2021, § 64).
Totodată, Curtea a considerat necesar să stabilească o soluție provizorie. Până la o eventuală intervenție a Parlamentului, restituirea sumei taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor achitate de către agenții economici din UTA Găgăuzia se va realiza de la bugetul de stat. Restituirea sumei taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor achitate de către agenții economici din unitatea teritorială autonomă cu statut special pentru perioada de timp cuprinsă între 1 noiembrie 2023 și 22 februarie 2024, data suspendării acțiunii articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal, în redactarea Legii nr. 285 din 5 octombrie 2023 (a se vedea DCC nr. 4 din 22 februarie 2024), se va realiza de la bugetul unității teritoriale autonome cu statut special. În cazul în care suma restituirilor taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor depășește suma taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor colectate la bugetul unității teritoriale autonome cu statut special, diferența se va acoperi de la bugetul de stat.
Legislatorul nu a reglementat un mecanism referitor la procedura de consultare efectivă și reală a autorităților UTA Găgăuzia, inclusiv mecanismul de adoptare și de modificare a prevederilor legale referitoare la autonomia financiară a UTA Găgăuzia, iar Constituția nu-i impune legislatorului să reglementeze acest mecanism după un anumit model, Curtea consideră necesar să emită o adresă Parlamentului în vederea reglementării acestuia, ținând cont de bunele practici internaționale în domeniu. Reglementările în această materie trebuie să fie detaliate, flexibile și efective, cu posibilitatea revizuirii. De asemenea, mecanismul de consultare trebuie să ofere garanții și remedii eficiente pentru prevenirea eventualelor conflicte dintre autorități.
Concluzia Curții
1. Pornind de la cele menționate, Curtea a admis sesizările privind controlul constituționalității articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal, depuse de dna Ivanna Koksal și de dnii Grigore Novac, Vladimir Odnostalco și Fiodor Gagauz, deputați în Parlamentul Republicii Moldova, și de Adunarea Populară a Găgăuziei.
2. A declarat neconstituțional articolul 6 alin. (11) din Codul fiscal.
3. Până la o eventuală intervenție a Parlamentului, restituirea sumei taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor achitate de către agenții economici din unitatea teritorială autonomă cu statut special se va realiza de la bugetul de stat.
4. Restituirea sumei taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor achitate de către agenții economici din unitatea teritorială autonomă cu statut special pentru perioada de timp cuprinsă între 1 noiembrie 2023 și 22 februarie 2024, data suspendării acțiunii articolului 6 alin. (11) din Codul fiscal, în redactarea Legii nr. 285 din 5 octombrie 2023, se va realiza de la bugetul unității teritoriale autonome cu statut special. În cazul în care suma restituirilor taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor depășește suma taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor colectate la bugetul unității teritoriale autonome cu statut special, diferența se va acoperi de la bugetul de stat.
Această hotărâre este definitivă, nu poate fi supusă niciunei căi de atac, intră în vigoare la data adoptării şi se publică în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.